20. März 2025
Das Bundeszentralamt für Steuern veröffentlicht ein neues Merkblatt zur Berechtigung zur Entlastung im Rahmen der Anti-Treaty-Shopping-Regel
Am 17. März 2025 hat das Bundeszentralamt für Steuern (FCTO) das Merkblatt zu Quellensteuerbefreiungen (WHT) für Dividenden aktualisiert und es an einen Überprüfungsansatz für indirekte Aktionäre angepasst. Obwohl das Faktenblatt nicht rechtsverbindlich ist, bietet es Steuerzahlern wichtige Hinweise zum Ansatz des FCTO bei der Beurteilung der Eignung für eine Befreiung gemäß dieser Regel. Ab dem 1. Januar 2025 können WHT-Befreiungsbescheinigungen für maximal fünf Jahre ausgestellt werden. Zeitraum.
Am 17. März 2025 veröffentlichte das Bundeszentralamt für Steuern (FCTO) eine Aktualisierung des Merkblatts zur Berechtigung für eine Befreiung oder Rückerstattung der Quellensteuer (WHT), die für Dividenden gemäß der deutschen Anti-Treaty-Shopping-Regel gilt.
Das Faktenblatt liefert keine neuen Erkenntnisse zu den Voraussetzungen für die objektive Anspruchsberechtigung für eine Entlastung (Berechtigung aufgrund der Tätigkeit und des Inhalts selbst) oder für die alternative Prüfung des „Hauptnutzens“ (die es dem Steuerpflichtigen ermöglicht, das Fehlen einer steuerlichen Motivation für eine zwischengeschaltete Stelle nachzuweisen). Es enthält jedoch wichtige Informationen zu Ihrem persönlichen Recht auf Verzicht und zur Sicherheitenklausel. In diesem Sinne steht die Auslegung des Faktenblatts nun (wieder) im Einklang mit einem Überprüfungsansatz, der die Abkommensberechtigung indirekter Anteilseigner berücksichtigt, selbst wenn diese sich auf ein anderes Abkommen stützen als das, das für das antragstellende Unternehmen gilt. Diese Ansicht scheint eher mit dem Wortlaut der deutschen Anti-Treaty-Shopping-Regel und der einschlägigen Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) übereinzustimmen.
Das Faktenblatt ist insbesondere für Steuerzahler relevant, deren Senioraktionäre ihren Wohnsitz außerhalb der Europäischen Union (EU) haben und für die die Vorteile der EU-Mutter-Tochter-Richtlinie (PSD) nicht direkt verfügbar sind. Bisher ist das aktualisierte Merkblatt nur für die WHT-Dividende relevant, es bleibt jedoch abzuwarten, ob das Merkblatt für die WHT-Lizenzgebührenentlastung entsprechend aktualisiert wird. Die auf dem Faktenblatt basierende neue Interpretation dürfte bei Diskussionen mit dem FCTO zu Lizenzgebührenfällen nützlich sein.
Nach deutschem Recht erfordert die Anwendung von WHT-Entlastungen (z. B. WHT-Rückerstattung oder Befreiung aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) oder einer EU-PSD) eine vorherige Genehmigung des FCTO. Hierbei handelt es sich um einen elektronischen Antrag auf eine WHT-Befreiungsbescheinigung oder eine WHT-Rückerstattung, der unter anderem nachweist, dass der Antragsteller grundsätzlich Anspruch auf eine solche Vergünstigung hat und die Anforderungen der deutschen Anti-Treaty-Shopping-Regel erfüllt.
Die deutsche Anti-Tracy-Shopping-Regel, die die Verträge und die PSD außer Kraft setzt, wurde 2021 durch das Gesetz zur Modernisierung der Quellensteuererleichterung erheblich geändert. Die geänderte Anti-Treaty-Shopping-Vorschrift (§ 50d Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG)) gilt grundsätzlich für alle Transaktionen nach dem 8. Juni 2021. Sie zielt auf Strukturen ab, die ein Unternehmen mit Sitz in einem Rechtsraum, der eine Befreiung von der deutschen Quellensteuer (gemäß einem DBA oder einer EU-Richtlinie) zulässt, mit sich bringen, während der wirtschaftliche Eigentümer keinen Anspruch auf eine solche Befreiung hätte (weitere Informationen finden Sie unter EY Global Tax Alert, die deutsche Regierung stellt dazu einen Gesetzentwurf vor). Modernisierung der Quellensteuerbefreiung und mehrere zusätzliche Maßnahmen). Themen, vom 20. Januar 2021).
Konkret sieht die deutsche Anti-Treaty-Shopping-Regel in ihrer aktuellen Fassung vor, dass ein Unternehmen keinen Anspruch auf WHT-Entlastung hat, wenn:
Ihre Aktionäre hätten keinen Anspruch auf den gleichen Vorteil, wenn sie die betreffenden Einkünfte direkt beziehen würden (persönliche Anspruchsberechtigung). Die fragliche Einkommensquelle steht in keinem wirtschaftlichen Zusammenhang mit der eigenen wesentlichen wirtschaftlichen Tätigkeit, die das Unternehmen durch die eigene Substanz ausübt (objektive Förderfähigkeit).
Liegen die beiden vorstehenden Voraussetzungen vor, handelt es sich bei der Anti-Treaty-Shopping-Regel grundsätzlich um eine missbräuchliche Struktur. Die behauptete missbräuchliche Struktur kann jedoch widerlegt werden, wenn nachgewiesen werden kann, dass keiner der Hauptvorteile der Einbeziehung des Unternehmens ein Steuervorteil war (Hauptvorteilstest). Darüber hinaus gilt eine missbräuchliche Gestaltung als widerlegt, wenn das Unternehmen (Antragsteller) an der Börse notiert ist (Börsenklausel).
Sofern der Dividendenempfänger (direkter Aktionär) persönlich entlastungsberechtigt ist, aber die objektive Anspruchsberechtigung (oder eine der Ausnahmen) nach diesen Kriterien nicht erfüllt, muss nachgewiesen werden, dass die Anspruchsvoraussetzungen auf der Ebene seines Aktionärs (indirekter Aktionär) erfüllt sind, sofern die Voraussetzungen auf der Ebene des indirekten Aktionärs nicht erfüllt sind (Transparenzansatz).
Basierend auf der geänderten Anti-Treaty-Shopping-Regel hätte ein Unternehmen Anspruch auf die WHT-Befreiung, wenn sein Anteilseigner Anspruch auf den gleichen Vorteil hätte, wenn der indirekte Anteilseigner das betreffende Einkommen direkt erhalten würde (persönlicher Anspruch). Die Änderung der Anti-Treaty-Shopping-Regel führte zu erheblicher Unsicherheit für Steuerzahler darüber, ob der Anspruch auf denselben Vorteil auf dieselbe Rechtsgrundlage des Anspruchs beschränkt ist (der Anteilseigner muss auf der Grundlage desselben TDT oder derselben EU-Richtlinie anspruchsberechtigt sein) oder auf denselben quantitativen Anspruch beschränkt ist (der Anteilseigner muss Anspruch auf die gleiche Höhe der Quellensteuerermäßigung haben).
Die folgenden Beispiele veranschaulichen die Auswirkungen der unterschiedlichen Ansichten:
Steht dem mittelbaren Gesellschafter nur ein geringfügiger Abfindungsanspruch zu, verringert sich der Anspruch des unmittelbaren Gesellschafters entsprechend. Wenn beispielsweise (1) der Dividendenempfänger in der EU ansässig ist und die Anforderungen der EU-PSD erfüllt (die eine vollständige WHT-Entlastung vorsieht), aber nicht die Anforderungen der Anti-Treaty-Shopping-Regel erfüllt, und (2) der indirekte Aktionär die Anforderungen der Anti-Treaty-Shopping-Regel erfüllen würde, aber außerhalb der EU ansässig ist, und (3) die jeweilige TDT nur eine WHT-Entlastung von 5 % vorsieht, dann würde die WHT-Entlastung nur zum niedrigsten WHT-Entlastungswert des indirekten Aktionärs gewährt (5 % in diesem Beispiel).
Basierend auf der geänderten Anti-Treaty-Shopping-Regel hätte ein Unternehmen objektiv Anspruch auf die WHT-Befreiung, wenn die Einnahmequelle (die Investition in das Dividenden zahlende Unternehmen) einen wesentlichen Zusammenhang mit der wirtschaftlichen Tätigkeit des Einkommensempfängers aufweist. Das Merkblatt gibt keine neuen praktischen Hinweise zur Auslegung der Regel und verweist auf die begrenzten Erläuterungen im Gesetzgebungsmaterial des geänderten Gesetzes.
Aufgrund der Börsenklausel hätte der Dividendenempfänger auch dann Anspruch auf eine WHT-Entlastung, wenn er persönlich Anspruch auf Abkommensvorteile hat, ansonsten aber die Anforderungen der deutschen Anti-Treaty-Shopping-Regel nicht erfüllt. Die Börsenklausel verlangt, dass die Aktien des Dividendenempfängers im Wesentlichen und regelmäßig an einer anerkannten Börse gehandelt werden.
In der Vergangenheit vertrat die FCTO die Auffassung, dass die Wertpapierklausel nur dann greift, wenn der Aktionär seinen Wohnsitz in der gleichen Gerichtsbarkeit wie der direkte Aktionär hat. Das neu veröffentlichte Factsheet erweitert den Anwendungsbereich der Aktienklausel und besagt, dass die Aktienklausel grundsätzlich dann anwendbar ist, wenn ein direkter oder indirekter 100-prozentiger Aktionär des Dividendenempfängers an der Börse notiert ist. Dies setzt jedoch auch voraus, dass das börsennotierte Unternehmen und jedes Unternehmen in der Aktionärskette persönlich einen gleichen oder größeren Anspruch auf quantitative WHT-Entlastung haben als der Dividendenempfänger. Tatsächlich bestätigt dies die Anwendung des Transparenzansatzes auch für die Zwecke der Börsenklausel.
Die deutsche Anti-Treacy-Shopping-Regel stellt eine missbräuchliche Ausgestaltung dar, wenn der Einkommensempfänger weder persönlich noch objektiv Anspruch auf WHT-Entschädigung hat. Diese allgemeine Annahme kann widerlegt werden, wenn der Einkommensempfänger nachweisen kann, dass ein Steuervorteil kein primärer Vorteil seiner Einreichung war.
Das Faktenblatt bietet keine neuen praktischen Hinweise zur Kernleistungsprüfung, sondern bleibt oberflächlicher Natur. Zu den allgemeinen Anmerkungen gehört, dass eine Einzelfallanalyse unter Berücksichtigung aller damit verbundenen und nicht steuerlichen Vorteile erforderlich ist und dass sich Steuervorteile auch in einem ausländischen Rechtsgebiet ergeben können.
Das FCTO und das Bundesfinanzministerium haben in den letzten zwei Jahren gemeinsam daran gearbeitet, die Prozesse zur Bearbeitung von Anträgen auf WHT-Entlastung anzupassen, da die durchschnittliche Antragsbearbeitungszeit nach einer sehr strengen Auslegung der überarbeiteten Anti-Treaty-Shopping-Regel ab 2021 und der Umstellung auf ein elektronisches Antragssystem im Jahr 2023 ein Maximum von 18 bis 24 Monaten erreicht hat. Im Rahmen dieser Bemühungen werden ab dem 1. Januar 2025 die WHT-Befreiungsbescheinigungen (für Dividenden und Lizenzgebühren) können mit einer maximalen Laufzeit von fünf (statt drei) Jahren ausgegeben werden. Das aktualisierte Faktenblatt kann als Beitrag zu diesen Bemühungen angesehen werden, die Fallbewertung für Steuerzahler und das FCTO zu erleichtern.
Es bleibt abzuwarten, ob das Lizenzdatenblatt entsprechend aktualisiert wird. Bis dahin sollten Steuerzahler bei ihren Gesprächen mit der FCTO in Fällen von Lizenzgebühren auch erwägen, sich auf das aktualisierte Informationsblatt zur WHT-Dividende zu beziehen.
Dokument-ID: 2025-0721